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Par Martha Jones Denning
 LE CCSP PUBLIE UN MODÈLE DE PRÉSENTATION QUI AMÈNERA LES GOUVERNEMENTS À ADOPTER UN SYSTÈME DE COMPTABILITÉ D'EXERCICE INTÉGRALE
Le 22 octobre 2002, moment historique, le CCSP a approuvé un nouveau modèle de présentation de l'information applicable aux gouvernements fédéral, provinciaux et territoriaux, comportant quatre états financiers qui donnent une perspective d'ensemble de la situation financière et des résultats des gouvernements. Bien qu'il conserve nombre des caractéristiques essentielles de l'ancien modèle (nécessité de présenter la dette nette et la variation de la dette nette), le nouveau modèle permet également de communiquer de nouvelles informations concernant les coûts annuels et les actifs non financiers des gouvernements.
Parce que le nouveau modèle donnera une image plus complète de l'état des finances des gouvernements, octobre 2002 sera considéré comme un point tournant dans les annales de l'information présentée par les gouvernements au Canada. Son approbation s'est toutefois faite sous le signe de la solennité plutôt que de l'exubérance, un moyen de rappeler le changement de mentalité considérable qui sera nécessaire pour en faire une réussite.
L'on y constate un changement de mentalité à au moins deux égards : les gouvernements devront se focaliser sur les coûts plutôt que les dépenses, ce qui peut être lourd de conséquences sur le plan opérationnel; fait plus important, les lecteurs des états financiers, législateurs et gestionnaires du secteur public devront sortir du cadre étroit et unidimensionnel du sacro-saint surplus ou déficit annuel, et réaliser que les gouvernements sont trop complexes pour que l'on puisse conclure à une réussite ou un échec sur la base d'un chiffre unique.
L'approbation des trois chapitres qui traduisent le nouveau modèle de présentation de l'information des gouvernements d'ordres supérieurs n'a pas été chose facile. Le projet a démarré en 1999, alors que seul un petit nombre de gouvernements appliquaient le modèle de présentation de l'information approuvé par le CCSP en 1997, issu d'un compromis et dont l'élaboration avait pris six ans. Certains gouvernements continuaient d'appliquer l'ancien modèle axé sur la dette nette intégrale, d'autres avaient adopté le modèle commercial, et la plupart de ceux qui prévoyaient modifier la présentation de leur information n'envisageaient pas pour autant l'adoption du modèle de 1997. La comparabilité entre collectivités publiques s'en trouvait compromise et aucun consensus ne se dessinait quant au modèle susceptible d'être jugé plus acceptable que le compromis de 1997. Insatisfait de la situation, le CCSP a convenu d'examiner de nouveau la manière dont les gouvernements d'ordres supérieurs devraient présenter leur situation financière et leurs résultats.
Trois ans plus tard, avec l'accord d'une majorité de préparateurs et de vérificateurs législatifs, le CCSP a approuvé un cadre théorique et un nouveau modèle de présentation de l'information qui est exposé dans les chapitres SP 1000, «Fondements conceptuels des états financiers – gouvernements fédéral, provinciaux et territoriaux», SP 1100, «Objectifs des états financiers – gouvernements fédéral, provinciaux et territoriaux», et SP 1200, «Présentation des états financiers – gouvernements fédéral, provinciaux et territoriaux». Ces chapitres ont été publiés en janvier 2003. Les nouvelles normes entreront en vigueur pour tous les exercices ouverts à compter du 1er avril 2005.
Certains membres des milieux gouvernementaux ont souscrit au nouveau modèle, soit parce qu'il représente le consensus le plus large jamais atteint sur l'image que devraient donner les états financiers condensés des gouvernements, soit parce qu'ils estimaient que ce modèle permet de mieux prendre en compte les immobilisations corporelles que ne le faisait celui de 1997, ou parce que la dette nette et la variation de la dette nette conservent une grande importance, alors qu'on craignait de voir disparaître ces indicateurs du fait que certains gouvernements avaient opté pour le modèle commercial. Certains ont toutefois exprimé leur profond désaccord face à la perspective de ne plus mesurer les résultats annuels en fonction des dépenses, parce que l'adoption d'un modèle de présentation du surplus ou du déficit annuel axé sur les charges risque d'entraîner une perte de contrôle sur les dépenses. Pour certains gouvernements, la charge d'amortissement relative à leurs immobilisations corporelles serait largement inférieure au montant normalement consacré aux dépenses en immobilisations. Avec un état des résultats axé sur les charges, un gouvernement pourrait engager de nouvelles dépenses en immobilisations dont l'incidence sur le surplus ou le déficit annuel serait étalée sur la durée de vie des nouvelles immobilisations. En revanche, les emprunts effectués pour régler ces dépenses figureraient immédiatement à titre de passif, et la capacité financière d'offrir des services dans l'avenir pourrait de ce fait être compromise.
 Les budgets des gouvernements sont axés sur les résultats annuels et considérés comme un document important pour la reddition de comptes. La plupart des utilisateurs des états financiers, y compris les membres de la législature et les médias, s'intéressent principalement aux résultats annuels du gouvernement, qui constituent pour eux le seul critère permettant de déterminer si ce dernier a bien fait son travail. Par ailleurs, la dette nette et la dette brute d'un gouvernement représentent de toute évidence des éléments grevant sa capacité de fournir des services. Une augmentation de la dette brute ou de la dette nette n'est pas nécessairement mauvaise en soi, quoiqu'elle puisse indiquer que le gouvernement dispose de moins de latitude et de marge de manœuvre en matière de dépenses pour des services futurs. Et qu'en est-il de la situation de trésorerie et des sources de liquidités? Si l'émission de titres de créance constitue la principale source de liquidités, avant impôts, taxes et redevances, et que la situation persiste plus d'une année, on pourrait alors mettre en cause la viabilité des programmes gouvernementaux. À elle seule, la mesure du surplus ou du déficit annuel ne suffit pas à fournir cette information importante.
En 1998, Arthur Levitt, alors président de la SEC, a déclaré : [TRADUCTION] «Je suis de plus en plus préoccupé par la possibilité que la volonté de satisfaire aux attentes de Wall Street en matière de résultats l'emporte sur les pratiques d'affaires sensées. Un trop grand nombre de gestionnaires d'entreprise, de vérificateurs et d'analystes adoptent des comportements opportunistes. Dans l'empressement à aligner les résultats sur l'estimation faisant consensus et à projeter une courbe régulière de bénéfices, peut-être que la fidélité de l'image cède le pas à la pensée magique. C'est pourquoi j'ai peur que nous ne soyons en train d'assister à une détérioration de la qualité des résultats et, partant, de la qualité de l'information financière. La manipulation a peut-être pris le pas sur la gestion, et l'illusion sur l'intégrité.» À l'instar des sociétés du secteur privé qui subissent la pression des marchés désireux de les voir atteindre ou dépasser les cibles de résultats, plusieurs gouvernements d'ordres supérieurs doivent composer avec des lois sur l'équilibre budgétaire et la pression d'éviter les déficits. Un certain nombre de gouvernements provinciaux ont déjà mis sur pied des fonds de stabilisation, et d'autres envisagent sérieusement de le faire.
À l'origine, ces fonds de stabilisation ont été créés afin que les pressions relatives à l'équilibre budgétaire trouvent leur écho dans les résultats financiers réels. Les virements de fonds en provenance ou à destination de ces fonds de stabilisation (ou réserves) constituent une caractéristique de la comptabilité par fonds encore répandue dans la comptabilité des Administrations locales. Ces virements devraient cependant être éliminés dans le cadre de la consolidation. Et pourtant, la possibilité existe qu'ils puissent être présentés comme des rentrées ou des sorties de fonds. Pareil traitement pourrait entraîner des résultats budgétés et réels différents de ceux qu'on obtiendrait en suivant les exigences du Manuel de comptabilité de l'ICCA pour le secteur public. Ainsi, si la focalisation sur un seul chiffre encourage la gestion des résultats et favorise les dépenses excessives en immobilisations, le normalisateur n'aura alors d'autre choix que d'élaborer un modèle de présentation de l'information rigoureux et exhaustif et d'encourager ceux qui s'intéressent aux finances des gouvernements à ne pas évaluer celles-ci sur la base d'un seul chiffre. Il s'agit en somme du «plan de match» du CCSP.
Tout comme le résultat par action ne fournit pas suffisamment d'information sur la santé financière d'une entreprise, on ne peut déterminer si un gouvernement a connu une bonne année à la lumière d'un seul chiffre indiquant le résultat de l'exercice. Les états financiers établis sur la base du nouveau modèle de présentation communiquent aux lecteurs cinq messages sur l'état des finances du gouvernement.
1) La dette nette du gouvernement est souvent appelée «besoins futurs de revenus» parce qu'elle fournit une mesure des revenus futurs qu'il est nécessaire de générer pour payer le coût des opérations et des événements passés. La dette nette est déterminée par la différence entre les actifs financiers et les passifs. Ce chiffre est un indice de la capacité d'assumer des dépenses supplémentaires. Voir la Figure 1.
2) Le surplus ou déficit accumulé du gouvernement représente les ressources économiques nettes (ou l'actif net) du gouvernement. Les actifs non financiers (p. ex. les immobilisations corporelles) servent principalement à fournir des services futurs. Leur montant, défalqué de la dette nette, constitue l'actif net. L'ampleur de l'actif net du gouvernement est un indice de sa capacité de fournir des services dans l'avenir. Voir la Figure 1.
3) Le surplus ou déficit annuel du gouvernement permet de déterminer, d'un point de vue monétaire, si un gouvernement a préservé son actif net au cours de l'exercice et de montrer si les revenus générés au cours de l'exercice ont été suffisants pour couvrir les coûts de la période en cause. Voir la Figure 2.
4) La variation de la dette nette du gouvernement au cours de l'exercice permet de déterminer si les revenus générés au cours de l'exercice ont été suffisants pour couvrir les dépenses. Si la dette nette augmente, il faudra générer plus de revenus futurs pour régler l'incidence des opérations et des événements passés. En outre, si le gouvernement effectue des dépenses en immobilisations, l'état de la variation de la dette nette fera ressortir ces opérations en comparaison des dépenses prévues à cet égard. Voir la Figure 3.
5) Les flux de trésorerie du gouvernement pour l'exercice sont présentés dans l'état des flux de trésorerie, qui indique la variation des liquidités au cours de l'exercice en plus de mettre en relief la provenance et l'utilisation des fonds pour la période. Cet état financier fait ressortir les activités d'investissement en immobilisations, notamment les sorties de fonds relatives aux acquisitions d'immobilisations corporelles. Voir la Figure 4.
Le CCSP doit maintenant faire un travail de communication et de formation afin de favoriser l'adoption du modèle à cinq messages, ce qui ne sera pas de tout repos. Les gens ne veulent pas entendre les mauvaises nouvelles (comme l'augmentation de la dette) et les contribuables veulent que leurs gouvernements s'occupent d'eux. Certains politiciens seront peut-être tentés d'exploiter le nouveau modèle à des fins politiques et d'augmenter les dépenses pour, justement, s'occuper de ceux qui les ont élus. À moins que les législateurs, médias et contribuables ne regardent au-delà des résultats annuels des gouvernements, ils ne verront dans le nouveau modèle que la possibilité d'obtenir plus de choses et d'enregistrer malgré tout un surplus. Après tout, comme l'affirmait un ancien président du comité des finances de la Chambre des représentants des États-Unis : «On obtient de bonnes notes lorsqu'on donne, de mauvaises notes lorsqu'on enlève, et tout le monde s'en fout si on hypothèque l'avenir.» Il faudrait pourtant que les législateurs, les médias et les contribuables se sentent concernés, et le CCSP se fait fort de promouvoir cette perspective élargie.
 Il est nécessaire d'éduquer les utilisateurs pour qu'ils comprennent qu'un surplus annuel selon un modèle axé sur les charges ne signifie pas que le gouvernement dispose de profits ou de liquidités qu'il peut dépenser. Le fait qu'un gouvernement modifie sa façon de mesurer son résultat annuel ne lui donne pas plus de liquidités ou de marge de manœuvre. Le paysage est le même, mais la photo est prise d'un point de vue différent. Pour brosser le portrait d'ensemble, les utilisateurs doivent également considérer, outre les résultats annuels, la dette brute et la dette nette du gouvernement ainsi que la provenance et l'utilisation des fonds. Ce n'est qu'alors qu'ils seront réellement en mesure de comprendre si le gouvernement gère bien les ressources qui lui sont confiées ou si leur avenir est hypothéqué au profit du présent.
Le nouveau modèle constitue la première étape d'un changement qui verra l'intérêt se déplacer des dépenses vers les coûts. L'information contenue dans les états financiers vérifiés permet de rendre compte des coûts d'une façon générale, mais à un niveau trop global pour être utile aux fins de la gestion. Il ne s'agit que d'un point de départ.
Outre qu'elle favorise la transparence, l'information axée sur les charges de l'entité délimitée par le périmètre comptable du gouvernement présente une valeur réelle. Le gouvernement tire pleinement avantage de cette information sur les coûts si celle-ci est élaborée, enregistrée et utilisée au niveau ministériel et/ou fonctionnel aux fins suivantes : comprendre le coût de l'utilisation et de l'entretien des actifs au cours de l'exercice; gérer les coûts de l'exercice au moyen de choix en matière de prestation de services, d'initiatives visant la diminution des coûts et d'autres outils; fixer les droits relatifs aux services à fournir au cours de l'exercice; réaliser des activités d'étalonnage et évaluer la performance; améliorer la reddition de comptes concernant l'affectation et l'utilisation des ressources publiques; planifier l'entretien et le remplacement des actifs.
Les gestionnaires du secteur public devront modifier la façon dont ils gèrent et envisagent les activités, en particulier au sujet des immobilisations. En raison de la focalisation sur les coûts, un travail de sensibilisation devra être fait à l'échelle du gouvernement afin d'assurer que cette nouvelle philosophie sera communiquée et appliquée. L'information sera d'une grande valeur pour les gouvernements, mais sa production et son utilisation nécessiteront rien de moins qu'une révolution en matière de comptabilité dans le secteur public.
Les gouvernements qui, actuellement, n'établissent pas leurs comptes ni ne présentent leur situation financière et leurs résultats sur la base des charges déploient des efforts afin de pouvoir respecter l'échéance prévue pour l'adoption du nouveau modèle. Ils veillent à offrir la formation requise pour faire en sorte que le personnel de première ligne responsable de la gestion des ressources publiques soit bien au fait des nouvelles exigences.
Le CCSP a lancé son processus de communication relatif au nouveau modèle avec un communiqué de presse au moment de la publication des nouvelles normes, en janvier 2003. Des brochures expliquant le nouveau modèle et la nouvelle philosophie seront distribuées aux principaux responsables de l'évaluation, de l'analyse et de la communication des résultats financiers des gouvernements. Le CCSP s'adressera aux milieux canadiens de l'enseignement en comptabilité au sujet du nouveau modèle au printemps.
Le message qu'on vise principalement à communiquer est le suivant : les gouvernements sont trop complexes pour que l'on puisse évaluer si l'exercice a été une réussite ou un échec sur la base d'un chiffre unique. Il faut regarder au-delà des résultats annuels et s'interroger sur la situation d'endettement du gouvernement et ses flux de trésorerie. Il faut se demander si le gouvernement a les moyens d'effectuer des dépenses et de maintenir ses services.
Dans le cadre de son projet sur l'analyse des états financiers, le CCSP élabore des directives qui aideront les gouvernements à mieux expliquer leurs états financiers. Le CCSP entreprendra par la suite un autre projet qui portera sur les indicateurs de l'état des finances du gouvernement permettant d'expliquer celles-ci dans un contexte économique. Suivront d'autres travaux visant à élaborer des directives concernant la présentation de l'information sur la performance financière et non financière. Toutefois, c'est ici que s'amorce le changement, avec l'adoption du nouveau modèle et d'une façon de voir qui va au-delà des résultats annuels. Lorsque les contribuables ne regardent qu'un chiffre et qu'ils permettent aux gouvernements de s'enorgueillir de leur succès sur la base de ce seul chiffre, ils ne rendent service ni à eux ni à leurs descendants, pour les raisons suivantes : le gouvernement doit avoir les moyens d'assumer ses dépenses, le niveau des services doit pouvoir être maintenu et le niveau d'endettement doit demeurer acceptable aux yeux des Canadiens et de la communauté internationale. Ne l'oublions pas : tôt ou tard, la dette arrive inévitablement à l'échéance.
Martha Jones Denning, directrice de projets, Comptabilité du secteur public, est responsable du projet du CCSP sur le modèle de présentation de l'information des gouvernements d'ordres supérieurs.
Cette rubrique est dirigée par Robert T. Rutherford, FCA, vice-président, Normalisation, à l'ICCA. | 
