Encouragement fiscal à la R-D : comparaison des programmes de divers pays

Au cours des deux dernières années, les gouvernements étrangers ont peaufiné leurs avantages fiscaux liés à la R-D.

Par David Hearn

* Ce texte est la version intégrale d’un article résumé dans le numéro de juin-juillet 2009 de CAmagazine.

Le Canada demeure le pays où le traitement fiscal accordé à la R-D est le plus avantageux au monde, surtout pour les PME. Mais il est suivi de près par d’autres pays, notamment le Royaume-Uni, les Pays-Bas et la France. En fait, cette dernière devance peut-être même le Canada en ce qui concerne les incitatifs fiscaux offerts aux grandes sociétés ouvertes.

Voilà quelques-unes des principales constatations tirées de la dernière édition du rapport sur les incitatifs fiscaux à la R-D offerts dans certains pays misant sur une économie axée sur le savoir (Overview of Research & Development Tax Incentives in Selected Global Knowledge Economies), publié par Scitax Advisory Partners LLP, un cabinet de services-conseils établi à Toronto et spécialisé en fiscalité des entreprises du secteur des sciences et de la technologie.

Dresser un portrait significatif des programmes d’encouragement fiscal à la R-D offerts à travers le monde est plus difficile qu’il n’y paraît. Les chercheurs disposent d’un grand nombre de données, mais beaucoup d’entre elles sont périmées ou semblent être adressées aux économistes plutôt qu’aux propriétaires d’entreprise. De plus, au cours des deux dernières années, un nombre accru de pays ont offert de nouveaux incitatifs fiscaux à la R-D et ont augmenté considérablement les taux de certains crédits d’impôt.

Le rapport, publié sous forme de tableau, présente les incitatifs à la R-D offerts en Australie, en Irlande, au Canada, aux Pays-Bas, en Espagne, en Nouvelle-Zélande, au Royaume-Uni, aux États-Unis, en France, en Autriche, au Mexique, en Afrique du Sud et en Allemagne. Pour chaque pays, le rapport indique si l’avantage fiscal est fondé sur les dépenses effectives ou sur les variations de ces dépenses, et s’il se présente sous la forme d’une super-déduction, d’un crédit d’impôt à l’investissement ou d’un remboursement. Le rapport dresse aussi la liste des dépenses de R-D admissibles et spécifie si les dépenses engagées dans le cadre de travaux effectués à l’extérieur du pays sont admissibles.

Les chercheurs qui ont participé à l’étude de Scitax ont constaté qu’il est difficile de faire le suivi des incitatifs à la R-D, ceux-ci étant en constante évolution. Au cours des deux dernières années, les gouvernements étrangers ont peaufiné leurs avantages fiscaux liés à la R-D afin d’encourager l’ouverture de nouveaux centres de recherches scientifiques procurant des emplois de haut niveau.

Terminologie des encouragements fiscaux à la R-D
Pour désigner l’ensemble des mesures incitatives à la R-D, on emploie souvent l’expression «crédits d’impôt» pour la R-D, mais les termes «encouragements fiscaux» ou «incitatifs fiscaux» à la R-D seraient plus appropriés.

Pour comparer des programmes d’incitatifs fiscaux, il faut d’abord tenir compte de deux paramètres de base : la méthode de calcul des dépenses admissibles, soit la détermination du montant en fonction duquel l’avantage est calculé, et le mécanisme de calcul de l’avantage fiscal, soit le procédé par lequel les dépenses admissibles se traduisent en avantage pour le contribuable.

Il y a deux méthodes de base pour le calcul des dépenses admissibles :

Calcul fondé sur les dépenses engagées : l’avantage est calculé en fonction du montant total des dépenses admissibles engagées au cours d’un exercice donné. C’est la méthode employée au Canada et dans plusieurs pays de l’Union Européenne.

Calcul fondé sur la variation des dépenses : l’avantage est calculé en fonction de la variation des dépenses admissibles par rapport aux années antérieures. La variation correspond à l’écart entre le montant total des dépenses admissibles engagées au cours de l’exercice visé et un «montant de base» déterminé en fonction des dépenses des années précédentes au moyen d’une formule mathématique (p. ex., la moyenne mobile). C’est la méthode traditionnellement employée aux États-Unis, mais ceux-ci envisagent de recourir à une approche simplifiée d’ici 2010.

Par ailleurs, la méthode de calcul n’est pas le seul aspect à considérer en matière de dépenses admissibles, il faut aussi tenir compte de la nature de celles-ci. Ainsi, les dépenses admissibles peuvent être restreintes aux salaires dans certains pays, alors qu’ailleurs elles peuvent englober les dépenses en équipement, matériel et fournitures, ainsi que les paiements contractuels et les coûts indirects.

Il y a cinq mécanismes de base pour le calcul des avantages fiscaux :

A. Déduction
Le bénéfice imposable est réduit du montant des dépenses en R-D, au même titre que toute autre dépense d'entreprise.

100 $ de dépenses en R-D = bénéfice imposable réduit de 100 $.
Si l’on suppose un taux d’imposition nominal de 11 %, l’impôt à payer est réduit de 11 $.

B. Super-déduction
Le bénéfice imposable est réduit d’un montant supérieur à celui des dépenses en R-D.

Supposons une super-déduction correspondant à 150 % des dépenses en R-D.
100 $ de dépenses en R-D = bénéfice imposable réduit de 150 $.
Si l’on suppose un taux d’imposition nominal de 11 %, l’impôt à payer est réduit de 16,50 $.

C. Passation en charges immédiate ou accélérée
Amortissement fiscal accéléré des immobilisations telles que l’équipement de R-D ou les droits de propriété intellectuelle (PI) achetés.

100 $ de dépenses en équipement de R-D ou en PI = bénéfice imposable réduit de 100 $ dans l’année courante plutôt que de 33,33 $ par année pendant trois ans.
Ce mécanisme est avantageux pour les activités de R-D nécessitant des immobilisations ou des PI coûteux.

D. Crédit d’impôt à l’investissement (CII)
Réduction directe de l’impôt à payer d’un montant correspondant à un certain pourcentage des dépenses en R-D.

Supposons un crédit d’impôt à l’investissement de 20 % et un taux d’imposition nominal de 11 %.
100 $ de dépenses en R-D
Bénéfice imposable réduit de 20 $ pour le CII et de 11 $ au titre de la déduction usuelle pour dépenses d'entreprise.
Ce mécanisme est seulement avantageux pour les entreprises rentables qui paient de l’impôt.
Dans la plupart des ressorts territoriaux, le CII peut faire l’objet d’un report rétrospectif ou prospectif. Dans certains cas (p. ex. au Canada), il est aussi possible de reporter prospectivement la déduction pour dépenses d’entreprise afférente à l’investissement en R-D.
L’avantage peut constituer un bénéfice imposable!

E. Crédit d’impôt remboursable
Mécanisme semblable au crédit d’impôt à l’investissement, mais donnant droit à un remboursement dans certains cas.

Supposons un crédit d’impôt à l’investissement de 20 % et un taux d’imposition nominal de 11 %.
100 $ de dépenses en R-D
Bénéfice imposable réduit de 20 $ pour le CII et de 11 $ au titre de la déduction usuelle pour dépenses d'entreprise.

Si l’impôt à payer a été réduit à zéro ou si l’entreprise n’a pas d’impôt à payer, celle-ci recevra un remboursement de 20 $.
Ce mécanisme procure un avantage monétaire même si l’entreprise n’a pas d’impôt à payer.
Dans la plupart des ressorts territoriaux, la composante CII du crédit d’impôt remboursable peut faire l’objet d’un report rétrospectif ou prospectif. Dans certains cas (p. ex. au Canada), il est aussi possible de reporter prospectivement la déduction pour dépenses d’entreprise afférente à l’investissement en R-D.
Il s’agit d’une source de financement importante pour les sociétés en phase de démarrage.
L’avantage peut constituer un bénéfice imposable!

Le Canada dans une perspective mondiale
Pour les grandes sociétés ouvertes, la donne mondiale en matière de crédits d’impôt pour la R-D a considérablement changé lorsque la France a promulgué, en décembre 2008, une nouvelle loi permettant aux entreprises d’obtenir un remboursement immédiat du montant des crédits d’impôt pour la recherche non encore utilisés des années 2005, 2006 et 2007, ainsi que du montant estimatif non utilisé en 2008. Cette nouvelle disposition, combinée à des taux de crédits d’impôt allant de 30 % à 50 % pour la fraction des dépenses inférieure à 100 millions d'euros, rend la France très attrayante pour les entreprises à court de liquidités disposant d’imposants budgets de R-D.

Toutefois, malgré les nouvelles mesures adoptées en France, le Canada demeure l’endroit le plus avantageux en matière d’incitatifs fiscaux à la R-D pour les PME, pour les raisons suivantes :

Dans l’ensemble, le traitement fiscal accordé aux petites sociétés privées sous contrôle canadien, qui sont souvent les chefs de file en innovation technologique, est plus avantageux que ceux des autres pays.
Les crédits d’impôt étant permanents, les entreprises disposent d’un financement récurrent pour leurs projets admissibles s’étalant sur plusieurs années, ce qui est le cas de certains projets de R-D complexes. Malheureusement, certaines des politiques administratives actuelles de l’ARC portant sur les dépenses admissibles de recherche scientifique et de développement expérimental (RS&DE) affaiblissent cet avantage.
Les avantages fiscaux sont fondés sur le total des dépenses de l’année courante, alors qu’aux États-Unis et en Irlande, les avantages sont calculés en fonction des variations des dépenses d’une année à l’autre.
La plupart des provinces canadiennes accordent aussi des crédits d’impôt, bonifiant ainsi ceux du gouvernement fédéral. Les taux des crédits provinciaux peuvent varier considérablement (allant de 10 % à 37,5 %), mais ils présentent l’avantage d’être accordés en fonction des critères d’admissibilité établis au niveau fédéral. Par contre, aux États-Unis, l’un des rares autres pays où les crédits peuvent provenir de deux ordres de gouvernement, non seulement les crédits accordés par les États ne sont pas harmonisés à ceux du gouvernement fédéral, mais ils sont calculés en fonction de critères différents. (En outre, les États-Unis n’ont rétabli le crédit d’impôt fédéral pour la R-D que récemment, celui-ci étant accordé de façon incohérente depuis 2005, voire pas du tout en 2007 et 2008.)
Au Canada, du moins au niveau fédéral, toute dépense courante ou tout investissement en R-D est admissible au programme d’encouragement fiscal. De plus, une généreuse allocation est offerte pour les coûts indirects. Les dépenses admissibles varient légèrement d’une province à l’autre, notamment en ce qui concerne le matériel et les paiements contractuels. Les coûts liés à l’acquisition et à la protection de la propriété intellectuelle ne font toutefois pas partie de la liste des dépenses admissibles au programme d'incitatifs fiscaux canadiens, alors que la France, l’Irlande et le Mexique offrent tous un avantage sous une forme ou une autre à l’égard de ces coûts.

Faire un choix éclairé
Toutes les données de ce rapport sont certainement utiles, mais elles suscitent toutes sortes de questions : quel régime fiscal est le plus avantageux pour tel type de R-D? Comment les crédits d’impôt s’intègrent-ils aux autres mécanismes fiscaux offerts aux entreprises et aux particuliers dans ce pays? Si l’avantage est imposable, quel en est la valeur réelle après impôt? Quel sera l’impact du crédit d’impôt obtenu sur la déclaration fiscale de l'année suivante? Ces questions (et de nombreuses autres questions connexes) dépassent largement le cadre du présent article. Celui-ci fournit néanmoins quelques indications de base.

Pour les PME, dont bon nombre ne sont pas rentables au cours des premières années d’exploitation, il est évidemment plus avantageux de bénéficier du crédit d’impôt remboursable offert par quelques pays, notamment le Royaume-Uni et le Canada. Les entreprises dont les coûts en capital sont élevés (industrie chimique, secteur de la transformation, industrie des métaux, industrie des matériaux semi-conducteurs, etc.) ont avantage à s'établir dans un pays où les dépenses en immobilisation sont valorisées par le régime fiscal. Les développeurs de logiciels, les fabricants d’équipement et les constructeurs automobiles dépendent largement de l'externalisation et doivent donc tenir compte de l’admissibilité des dépenses afférentes aux activités de R-D données en sous-traitance. Enfin, les super-déductions sont plus avantageuses ― et plus attrayantes ― pour les grandes entreprises rentables qui affichent un bénéfice imposable élevé.

Pour les PME, le choix d’un pays où s’établir pour effectuer des travaux de R-D est fonction des facteurs économiques (disponibilité et coût de la main d’œuvre, coûts de location / des biens immobiliers, disponibilité des matériaux, etc.), des règles fiscales (taux d’imposition des sociétés, amortissement fiscal, taxes sur la valeur ajoutée, etc.) et autres particularités (offre d’incitatifs supplémentaires aux PME, restrictions telles que des seuils ou l’exclusion de certains secteurs, etc.) de chaque pays. Comme il a été mentionné précédemment, les incitatifs à la R-D varient considérablement d’un pays à l’autre, ce qui est particulièrement gênant pour les entreprises qui exercent des activités dans deux territoires voisins. Par exemple, le Canada offre l’un des programmes d’incitatifs fiscaux les plus avantageux au monde alors que celui des États-Unis figure parmi les moins avantageux : il a pris fin onze fois depuis 1981 et a été suspendu de 1985 à octobre 2008. Faits inhabituels, le Royaume-Uni et le Japon offrent des incitatifs fiscaux qui s’appliquent aux travaux de R-D menés partout dans le monde, alors que les pays voisins n’en font pas autant; l’Allemagne octroie seulement des subventions; et l’Espagne n’a pas de programme national, les incitatifs à la R-D étant gérés au niveau régional.

Un autre facteur «géographique» à considérer est l’offre d’avantages fiscaux par différents ordres de gouvernement au sein d’un pays donné. Actuellement, la plupart des provinces canadiennes et des États américains ont leur propre programme d’incitatifs fiscaux à la R-D, qui s’ajoute à celui du gouvernement fédéral et s’avère, dans certain cas, aussi avantageux sinon plus que ce dernier. Du fait de leur grand nombre et de leur complexité, les avantages fiscaux offerts par les provinces/États n’ont pas été pris en compte dans le rapport de Scitax. Il vaut toutefois la peine de souligner que certains États américains offrent un crédit d’impôt remboursable calculé en fonction du total des dépenses de l’exercice courant, alors que le gouvernement fédéral offre un CII calculé en fonction de la variation des dépenses par rapport aux années antérieures. Par ailleurs, les programmes d’incitatifs fiscaux offerts séparément par différents ordres de gouvernement n’existent pratiquement pas en Europe.

Si le régime fiscal du Canada demeure fort avantageux pour les PME, l’Union Européenne (UE) a récemment bonifié le sien en adoptant le «Septième programme-cadre de recherche et de développement technologique» (7e PC), qui vise à augmenter le financement gouvernemental des travaux de R-D. Établi dans le cadre d’une entente entre les États membres de l’UE, ce programme prévoit faire passer les dépenses de R-D du secteur privé de 2 % du PIB à 3 % du PIB d’ici 2010. L’objectif du 7e PC est d’encourager les investissements transnationaux dans la R-D, d’inciter à la collaboration entre les États membres et de favoriser l’atteinte des objectifs de Lisbonne en matière de croissance économique, d’emploi, de qualité de vie et d’enjeux sociaux. L'entente du 7e PC, ratifiée en 2007, exerce déjà une influence considérable sur le financement gouvernemental des travaux de R-D du secteur industriel de l’UE et continuera probablement à orienter les politiques des États membres en matière de science et technologie jusqu’en 2013.

Des changements récents importants, découlant probablement du 7e PC, ont été apportés récemment aux politiques fiscales des États membres : le Royaume-Uni a augmenté le taux de la super-déduction accordée aux PME au titre des dépenses de R-D, faisant passer celui-ci de 150 % à 175 % en août 2008 et la France a porté à 50 % le taux du crédit d’impôt maximum à l’égard des dépenses de R-D. L’Irlande a fait montre d’une approche particulièrement proactive vis-à-vis du 7e PC, cherchant à s’affirmer comme l’un des pays de l’UE les plus généreux envers la R-D. Elle a notamment fait passer de 5 % à 10 % le taux du crédit d’impôt afférent aux activités données en sous-traitance en 2007 et a instauré un programme de subventions simplifié de 500 millions d'euros en 2008.

Et pour finir, un dernier conseil : même si cet article peut aider à différencier les incitatifs fiscaux à la R-D offerts par divers pays, les politiques fiscales étant en constante évolution, il vaut mieux consulter un conseiller professionnel compétent avant de prendre une décision d’affaires ayant des incidences fiscales.

David Hearn, expert chevronné des aspects science et technologie du programme d’encouragements fiscaux de RS&DE, est directeur chez Scitax Advisory Partners LLP.