Les NCA et la réalisation d'un audit

Par Eric Turner
Illustration : Blair Kelly

Les NCA changeront radicalement le travail de l’auditeur ainsi que ses relations avec la direction et le comité d’audit

La série des 36 Normes canadiennes d’audit (NCA) reflète les exigences des Normes internationales d’audit (ISA). Elle entrera en vigueur au Canada pour les périodes couvertes par des états financiers et closes à compter du 14 décembre 2010. Les NCA s’appliqueront à tous les audits d’états financiers, que l’entité publiante soit une entité à capital ouvert ou fermé, petite ou grande, à but lucratif ou non.

Les NCA pourront être appliquées lors de l’audit d’états financiers préparés selon un référentiel d’information financière acceptable, quel qu’il soit, et non pas seulement selon les IFRS. À quoi la direction et le comité d’audit de l’entité faisant l’objet de l’audit peuvent-ils s’attendre en ce qui concerne la réalisation de l’audit et les communications avec l’auditeur?

Le présent article traite de cette question, du point de vue du postulat de départ pour la réalisation d’un audit (appelé ci-après le postulat de départ), des différences que peut présenter un audit selon les NCA par rapport aux audits des exercices antérieurs, du cadre des communications avec le comité d’audit et des changements au rapport de l’auditeur.

Postulat de départ
Les états financiers audités émanent de l’entité, et ils sont préparés par la direction de l’entité sous la surveillance du comité d’audit. Les NCA n’imposent pas de responsabilités à la direction ni au comité d’audit, et elles n’ont pas préséance sur les textes légaux et réglementaires régissant leurs responsabilités. Néanmoins, la réalisation d’un audit conforme aux NCA repose sur le postulat de départ que la direction et, le cas échéant, le comité d’audit, reconnaissent avoir certaines responsabilités qui sont fondamentales, à savoir : 1) préparer des états financiers conformes au référentiel d’information financière applicable; 2) veiller à avoir en place le contrôle interne que la direction considère nécessaire pour la préparation des états financiers; 3) fournir à l’auditeur un accès à toutes les informations pertinentes pour la préparation des états financiers et un accès sans restriction aux personnes, au sein de l’entité, auprès de qui il faut, selon l’auditeur, obtenir des éléments probants.

L’audit des états financiers ne dégage pas la direction ni le comité d’audit de leurs responsabilités. Ce postulat n’est pas nouveau, mais il est plus explicite dans les NCA et se reflète dans plusieurs éléments clés des communications de l’auditeur avec la direction et le comité d’audit, y compris dans la forme du rapport de l’'auditeur.

Ainsi, avant d’accepter la mission d’audit, l’auditeur demande à la direction et, le cas échéant, au comité d’audit, confirmation de leur accord sur le postulat de départ d’un audit. L’auditeur ne doit pas accepter la mission sans avoir obtenu cet accord. De plus, il doit informer le comité d’audit de la nature des déclarations écrites qu’il demande à la direction et, dans certains cas, au comité d’audit lui-même, notamment les déclarations de portée générale indiquant que la direction et, le cas échéant, le comité d’audit, se sont acquittés de leurs responsabilités découlant du postulat de départ.

Audit selon les NCA : différences par rapport aux exercices antérieurs
La nature et l’étendue des différences que la direction et le comité d’audit pourraient relever par rapport aux audits des exercices antérieurs dépendent du contexte propre à l’entité. Les NCA contiennent plusieurs normes d’audit nouvelles ou considérablement modifiées susceptibles d’avoir des conséquences pour la direction et le comité d’audit, si elles sont pertinentes pour l’audit de l’entité. Par exemple :

La NCA 550, qui traite des parties liées, est plus explicite que les normes actuelles sur le travail de l’auditeur en présence de parties liées. Le niveau de communication avec le comité d’audit dépasse ce qu’exigent les normes actuelles. Ainsi, l’auditeur est tenu de communiquer au comité d’audit le fait que la direction n’ait pas communiqué à l’auditeur l’existence de parties liées ou d’opérations importantes avec des parties liées. L'auditeur est également tenu d’obtenir des déclarations écrites de la direction et, le cas échéant, du comité d’audit relativement aux relations et opérations avec les parties liées, et la façon dont elles sont comptabilisées et communiquées dans les états financiers.
La NCA 600, qui traite des audits d’états financiers de groupe, a une application plus large que les normes et contient des exigences plus poussées. Elle exige spécifiquement que l’auditeur du groupe communique avec le comité d’audit et la direction du groupe sur des questions comme les déficiences dans les contrôles internes à l’échelle du groupe ou propres à des composantes de l’entité, ainsi que les fraudes.
La NCA 570, qui porte sur la continuité de l’exploitation, impose à l’auditeur d’apprécier l’évaluation faite par la direction de la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation, et de mettre en œuvre des procédures spécifiques dans le cas où des événements ou des situations susceptibles de jeter un doute important sur la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation ont été relevés, notamment d’évaluer les plans d’action établis par la direction et de communiquer avec le comité d’audit. Les nouvelles NCA vont modifier l’audit dans le contexte propre à l’entité, car les changements auront une incidence sur l’aide de la direction dont l'auditeur aura besoin pour réaliser un audit efficient. Ces changements influeront aussi sur la nature et l'étendue des communications entre l’auditeur et le comité d’audit sur certains aspects particuliers de l’audit.

Efficacité des communications avec le comité d’audit
Les communications avec le comité d’audit se fondent sur la NCA 260, Communication avec les responsables de la gouvernance. Cette NCA fournit un cadre global pour la communication qui fait ressortir l’importance d’une communication bilatérale efficace entre l’auditeur et les responsables de la gouvernance (dont le comité d’audit constitue un sous-groupe) à toutes les étapes de l’audit. Les exigences et les indications contenues dans cette NCA sont plus étendues et détaillées que celles des normes de vérification généralement reconnues (NVGR) actuelles.

Il y a quatre éléments clés en matière de communication. L’auditeur doit : 1) informer le comité d’audit des responsabilités de l’auditeur à l’égard de l’audit; 2) s’entretenir avec le comité d’audit du calendrier et de l'étendue de l’audit; 3) obtenir du comité d’audit les informations pertinentes pour l’audit; 4) informer le comité d'audit en temps opportun des questions apparues au cours de l’audit susceptibles d’intéresser ou de préoccuper celui-ci.

L’une des exigences clés des NCA est celle qui impose à l’auditeur d’évaluer si les communications avec le comité d’audit ont été adéquates aux fins de l’audit. Autrement dit, il s’agit d’évaluer si les objectifs de ces communications ont été atteints. L’inadéquation des communications peut être lourde de conséquences pour l'auditeur.

Ainsi, une communication inadéquate peut indiquer que l’environnement de contrôle n’est pas satisfaisant et influer sur l’évaluation des risques d’anomalies significatives par l’auditeur, ce qui peut obliger l’auditeur à établir des procédures d’audit supplémentaires pour formuler son opinion. Les auditeurs et les comités d’audit doivent donc constamment améliorer leurs communications.

Amélioration des communications grâce au nouveau rapport de l’auditeur
Les NCA modifieront-elles la forme et le contenu du rapport de l’auditeur? Oui. L’un des changements manifestes est que le rapport sera deux fois plus long (il comptera six paragraphes au lieu de trois), pour décrire plus en détail les responsabilités respectives de la direction et de l’auditeur.

La description de la responsabilité de la direction est étoffée pour indiquer que cette responsabilité englobe notamment le contrôle interne que la direction considère nécessaire pour permettre la préparation d’états financiers exempts d’anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. La description de l'audit est étoffée pour expliquer, entre autres, que ce n’est pas dans le but d’exprimer une opinion sur l’efficacité du contrôle interne de l’entité que l’auditeur prend en considération le contrôle interne au cours de l'audit.

Les NCA entraîneront également un changement quant à la date du rapport de l’auditeur. Selon les NVGR actuelles, le vérificateur peut dater son rapport de la date à laquelle il a relevé et recherché tous les éléments probants dont il a besoin pour étayer son opinion et à laquelle il a obtenu et vérifié la quasi-totalité de ces éléments.

Toutefois, il attend souvent de recevoir les états financiers définitifs et certains éléments de corroboration ou certains documents avant de signer et de délivrer son rapport. Les NCA imposent à l’auditeur d’avoir obtenu (et non pas seulement recherché) les éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder son opinion avant de dater son rapport. Ces éléments probants comprennent, par exemple, l’approbation des états financiers définitifs par le conseil d’administration. Par conséquent, le rapport de l’auditeur portera souvent une date plus tardive et plus proche de la publication des états financiers qu’à l’heure actuelle.

Compte tenu de l’intervalle réduit entre l’achèvement de l’audit et la publication des états financiers, il faudra une coordination plus étroite en ce qui concerne le calendrier des réunions du comité d’audit et du conseil d'administration et, par exemple, les communications avec le conseiller juridique de l’entité. Le nouveau cadre de référence pour les rapports d’audit contient aussi de nouvelles normes au sujet de paragraphes supplémentaires que l’auditeur peut ajouter à son rapport, à savoir un «paragraphe d’observations» et un «paragraphe sur d’autres points». L’auditeur ajoute un paragraphe d’observations s’il considère nécessaire d'attirer l’attention des utilisateurs sur un point qui est présenté ou fait l’objet d’informations dans les états financiers et qui, selon son jugement, a une importance telle qu’il est fondamental pour la compréhension des états financiers par les utilisateurs. Ce paragraphe est placé immédiatement après le paragraphe d’opinion, et indique que l’opinion de l’auditeur n’est pas modifiée quant au point faisant l’objet des observations. Les NVGR actuelles ne permettent pas à l’auditeur d’ajouter un tel paragraphe dans son rapport.

L’auditeur ajoute un paragraphe sur d’autres points s’il considère comme nécessaire de communiquer un point autre que ceux présentés ou faisant l’objet d’informations dans les états financiers, qui, selon son jugement, est pertinent pour la compréhension de l’audit ou encore des responsabilités ou du rapport de l’auditeur par les utilisateurs. Ce paragraphe est placé immédiatement après le paragraphe d’opinion et le paragraphe d’observations, le cas échéant. Si l’auditeur prévoit d’inclure un tel paragraphe dans son rapport, il est tenu d’en informer le comité d’audit et de lui communiquer le libellé envisagé.

Les exigences des NCA reconnaissent explicitement le postulat de départ de la réalisation d’un audit et modifient les communications avec le comité d’audit ainsi que le rapport de l’auditeur. Elles devraient améliorer l’audit, ainsi que la qualité et le calendrier des communications entre l’auditeur, la direction et le comité d’audit. Tous les intervenants concernés devraient s’entretenir sans tarder des nouvelles exigences pour une transition en douceur lorsque viendra le temps de réaliser des audits conformes aux NCA.

Eric Turner, CA, est directeur de projets au Service des normes de certification de l’ICCA.

Ron Salole, vice-président, Normalisation, à l’ICCA, dirige cette rubrique.